Bilanzierung

Rechnungslegung nach IFRS auch für Mittelstand

Von Hans-Joachim Böcking

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24. Oktober 2004 Die Umsetzung der im Jahr 1995 und 2000 festgelegten Strategie der EU-Kommission zur verpflichtenden Anwendung der IFRS für alle kapitalmarktorientierten Unternehmen ab dem Jahr 2005 erfolgte durch die IAS-Verordnung vom 19. Juli 2002. Das Endorsement, das heißt, die sogenannte Massentaufe zur Übernahme der IFRS in europäisches Recht, fand am 29. September 2003 statt. Im Juni 2003 wurden die 4. und 7. EU-Richtlinie - auf denen das heutige und für alle Unternehmen gültige Handelsbilanzrecht aufbaut - durch die EU-Modernisierungsrichtlinie in ihrer grundlegenden Ausrichtung geändert. Ziel der EU-Modernisierungsrichtlinie ist, alle bestehenden Konflikte zwischen den EU-Rechnungslegungsrichtlinien und den IFRS zu beseitigen. Dies führt dazu, daß die Interpretation der 4. und 7. EU-Richtlinie und damit die Interpretation des für alle Unternehmen geltenden Bilanzrechts auf Basis des neuen EU-Rechnungslegungskonzepts, der IFRS, zu erfolgen hat. Vor diesem Hintergrund sind das kurz vor der Verabschiedung stehende Bilanzrechtsreformgesetz und das angekündigte Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz zu sehen. Beispielsweise müssen künftig alle Kapitalgesellschaften im Anhang die Fair-Values (beizulegenden Zeitwerte) für derivative Finanzinstrumente und zum Teil für Finanzanlagen angeben. Die Fair-Value-Ermittlung für derivative Finanzinstrumente und Finanzanlagen, die über ihrem Zeitwert ausgewiesen werden, folgt un-mittelbar den IFRS.

IFRS als Gegenstand der Steuerrechtsprechung

Das Finanzgericht (FG) Hamburg hat dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) im Vorabentscheidungsverfahren eine Frage zur Auslegung des HGB, das heißt der 4. EU-Richtlinie vorgelegt (FG Hamburg, Az. II 23/97). In diesem Vorabentscheidungsverfahren setzt der EuGH einen Meilenstein für die große Relevanz der IFRS (EuGH, Az. C-306/99). Dabei erstreckt sich die Zuständigkeit des EuGH nicht nur direkt auf die handelsrechtliche Rechnungslegung, sondern auch mittelbar auf das nationale Steuerrecht. Dies gilt, "soweit das nationale Steuerrecht . . . für die Gewinnermittlung bilanzierender Kaufleute von der Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ausgeht und . . . soweit diese in den harmonisierten Vorschriften für alle Kaufleute geregelt sind . . ." (EuGH, vom 7. Januar 2003, Az. C-306/99, Tz. 67). Demnach sei die Interpretation des Handelsbilanzrechts unter uneingeschränkter Beachtung der 4. EU-Richtlinie und gegebenenfalls unter Berücksichtigung der IFRS vorzunehmen. Das FG Hamburg urteilte entsprechend der Vorabentscheidung des EuGH unter Heranziehung der IFRS in Ermangelung handelsrechtlicher Detailregelungen (FG Hamburg, vom 28. November 2003, Az. III 1/01). Das Urteil des EuGH bestätigt die konsequente Verfolgung und Durchsetzung der IFRS als EU-Rechnungslegungskonzept für alle Unternehmen, also auch für den Mittelstand im Jahresabschluß und sogar in der Steuerbilanz. Es wird somit nicht gelingen, den Mittelstand vom Grundsatz her von den IFRS freizuhalten. Es ist somit höchste Zeit, eigenständige Normen für die Steuerbilanz zu entwickeln, die eigentumsschonend auf das bisherige deutsche Verständnis der GRundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (GoB), das heißt ein strenges Realisationsprinzip, aufbauen.

Die Intention der "Saarbrücker Thesen" ist, den Mittelstand vom Grundsatz her von der Anwendung der IFRS freizuhalten, da dies zu einem Mehraufwand von bis zu sechs Parallel- und Nebenbuchhaltungen führen könnte.

Kritische Betrachtung der "Saarbrücker Thesen"

Zu dem Mehraufwand durch die Erstellung eines US GAAP-Abschlusses für die SEC kann es bei deutschen Mittelständlern nicht kommen, da sie im Regelfall keine Börsennotierung in den Vereinigten Staaten anstreben werden. Zur Bemessung der Ausschüttungen bedarf es für Zwecke des Gesellschafter- und Gläubigerschutzes keines zusätzlichen handelsrechtlichen Jahresabschlusses, sondern lediglich gesellschaftsrechtlich festgelegter Ausschüttungsbegrenzungen im Rahmen eines IFRS-Einzelabschlusses. Ein Konzernabschluß, Jahresabschluß, eine Steuerbilanz und womöglich ein Abschluß für interne Zwecke gilt auch gegenwärtig bei mittelständischen Unternehmen als "state of the art". Somit läßt sich das Argument der bis zu sechs Parallel- und Nebenbuchhaltungen mit nur drei Abschlüssen entkräften.

Für den Jahresabschluß wird eine enge Verzahnung der Handels- und Steuerbilanz mit einem Orientierungspunkt an steuerrechtlichen Normen der Gewinnermittlung auf Grundlage der handelsrechtlichen GoB angestrebt. Ein solcher Gedanke führt unweigerlich zu einem Zielkonflikt innerhalb des mittelständischen Unternehmens. Ist der Unternehmer bestrebt, seine Steuerlast zu optimieren, versucht er, die Entstehung von Gewinnen innerhalb der Einheitsbilanz zu vermeiden. Möchte er dagegen Fremdkapital aufnehmen - was für den Mittelstand nicht untypisch ist -, erwarten die Banken bei der Kreditprüfung ein Unternehmen, das möglichst hohe Gewinne ausweist.

Die "Saarbrücker Thesen" erlauben dem Mittelstand folglich, entweder Steuern zu optimieren oder Kredite aufzunehmen. Wie erst kürzlich vom EuGH bestätigt, werden Wettbewerber, aber auch Gläubiger verstärkt die Offenlegung von Abschlüssen gerichtlich erzwingen. Das mittelständische Unternehmen dürfte kein Interesse daran haben, eine steuerrechtlich geprägte Handelsbilanz zur Bemessung seiner Steuerlast zu veröffentlichen. Das Bilanzrechtsreformgesetz erlaubt, einen Einzelabschluß nach IFRS an Stelle eines HGB-Jahresabschlusses im Bundesanzeiger zu veröffentlichen.

Nach den "Saarbrücker Thesen" muß ein Konzernabschluß nur noch von kapitalmarktorientierten Unternehmen, und zwar auf Basis der IFRS, erstellt werden. Daß mit der begrenzten Erstellungspflicht gegen die 7. EU-Richtlinie verstoßen würde, sei hier nur am Rande erwähnt. Viel zentraler ist, daß die Konzernrechnungslegung zur Steuerung und Kontrolle einer Unternehmensgruppe nicht mehr wegzudenken ist und darüber hinaus Banken, Kunden und Lieferanten durch einen Konzernabschluß Informationen über die Zahlungsfähigkeit und wirtschaftliche Größe des Geschäftspartners erhalten.

IFRS nutzen dem Mittelstand

Mit einer Anwendung der IFRS für den Mittelstand treten Vorteile bei der Selbstinformation des Kaufmanns auf. Beispielsweise kann er sein Vermögen auf Basis von Zeitwerten erfolgsneutral mit Hilfe der Neubewertungsrücklage ausweisen. Zudem spiegeln Pensionsrückstellungen nach IFRS die tatsächlichen Verpflichtungen besser als ein HGB-Abschluß wider.

Um das gesamte Rechnungswesen effizienter zu gestalten, wird zunehmend eine Konvergenz des internen mit dem externen Rechnungswesen angestrebt. Dabei ist nahezu unbestritten, daß die IFRS eine wesentlich bessere Grundlage zur Konvergenz des Rechnungswesens darstellen als die handelsrechtliche Rechnungslegung. Eine steuerlich durchzogene Einheitsbilanz konterkariert die Konvergenzbestrebungen bereits im Ansatz.

Bei einer konzernweiten Implementierung der IFRS entfällt die umständliche Aufstellung von Handelsbilanzen II im Rahmen des Konzernabschlusses, insbesondere bei ausländischen Tochterunternehmen. Verknüpfungen des internen Rechnungswesens zwischen dem Mutter- und den Tochterunternehmen erfahren ebenfalls Erleichterungen. Aber auch ausländische Adressaten wie Lieferanten und Kunden können sicherlich mit einem IFRS-Abschluß mehr anfangen als mit einem HGB-Abschluß.

Vor dem Hintergrund der genannten Argumente sollten die IFRS als Aushängeschild für eine moderne, sich den aktuellen Entwicklungen anpassende Unternehmensführung im Sinne einer guten Corporate Governance des Mittelstands verstanden werden. Eine nachhaltige Freihaltung des Mittelstands von den IFRS ist fernab der Realität und kann aus dessen Sicht nicht wünschenswert sein. Zudem wird die Scheu vor dem großen unbekannten Wesen der IFRS mit der Zeit abnehmen. Es geht daher längst nicht mehr um die Frage, ob IFRS Relevanz für den Mittelstand besitzen, sondern wie eine Anwendung konkret auszusehen hätte, um den mittelständischen Belangen noch gerechter zu werden.

Die Autoren sind Professor Dr. Hans-Joachim Böcking, Johann Wolfgang Goethe-Universität, sowie die wissenschaftlichen Mitarbeiter Diplom-Kaufmann Christian Herold und Diplom-Kauffrau Anke Müßig.

Text: Frankfurter Allgemeine Zeitung, 25.10.2004, Nr. 249 / Seite 22

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